tremonti ter - decreto anticrisi

Decreto “Anticrisi”: dalla Tremonti ter ai Tax Havens.

Un esame delle novità proposte dagli articoli 5-6-7-12-13




A cura di:
dott.ssa Sabina Marchetti
Commercialista e Revisore Contabile
Osimo (An)
e mail sabina.marchetti@libero.it











Guida pubblicata il 30 Luglio 2009
www. supermercato .it

Contenuti:
Premessa 2
L’articolo 5: agevolazione Tremonti Ter 3
L’articolo 6: accelerazione dell’ammortamento sui beni strumentali di impresa 7
L’articolo 7: ulteriore svalutazione fiscale di crediti in sofferenza 8
L’articolo 12: contrasto ai “Tax Havens” 9
L’articolo 13: contrasto agli arbitraggi fiscali internazionali attraverso la verifica di effettività sostanziale 11
Premessa
Nulla per caso è proprio il senso, mi sembra, di questa manovra estiva. In effetti, il decreto legge n.78/2009 nella versione approvata dalla Camera dei Deputati1 fornisce alcuni strumenti che se opportunamente interpretati ed applicati possono dare un po’ di fiato alla ripresa. In other words, ovvero, in altre parole come dicono gli inglesi: un po’ di respiro.
Il respiro è vita, lo sappiamo bene quando nasciamo e lo sanno bene anche quelle imprese che sono un po’ o a tratti in apnea e rischiano di farsi male e far male. L’ossigeno se così lo vogliamo chiamare non è solo un buon accesso al credito (è stata concessa, infatti, un’ulteriore svalutazione fiscale ai crediti in sofferenza delle banche che dovrebbe tradursi, per come è strutturata la norma, in una maggiore erogazione del credito nel secondo semestre 2009), ma anche il favorire la possibilità per le imprese di investire attraverso il merito del beneficio fiscale previsto dalla Tremonti ter; in sintesi alcuni di questi elementi introdotti nella cosiddetta manovra estiva possono costituire un volano nel mondo produttivo e non solo; ricordiamo che sempre più, opera il collegamento e l’interazione tra i vari soggetti ed operatori economici. E’ proprio in virtù del collegamento che i benefici economici possono espandersi con più facilità.


L’articolo 5: agevolazione Tremonti Ter

Torna di nuovo, per la terza volta, l’agevolazione Tremonti.

Il comma 1 dell’articolo cinque del D.l.78/09 prevede l’esclusione dall’imposizione sul reddito di impresa del 50 per cento del valore degli investimenti in nuovi macchinari e nuove apparecchiature comprese nella divisione 28 della tabella ATECO 2007.

La divisione 28 “Fabbricazione di macchinari ed apparecchiature” include la fabbricazione di macchinari ed apparecchiature che agiscono meccanicamente o termicamente sui materiali o sui processi di lavorazione.
All’interno di questa divisione viene effettuata una distinzione tra la fabbricazione di macchinari per usi speciali, macchinari di impiego generale comprese le rispettive parti meccaniche che intervengono meccanicamente o termicamente sui materiali o sui processi di lavorazione. Questa divisione include apparecchi fissi e mobili o portatili a prescindere dal fatto che siano stati progettati per uso industriale, per l'edilizia e l'ingegneria civile, per uso agricolo o domestico. Inoltre è inclusa in questa divisione la fabbricazione di alcune apparecchiature speciali, per trasporto di passeggeri o merci entro strutture delimitate.

TABELLA 1

28 FABBRICAZIONE DI MACCHINARI ED APPARECCHIATURE N.C.A.

28.1 FABBRICAZIONE DI MACCHINE DI IMPIEGO GENERALE
28.11 Fabbricazione di motori e turbine (esclusi i motori per aeromobili, veicoli e
motocicli)
28.11.1 Fabbricazione di motori a combustione interna (incluse parti e accessori ed esclusi i
motori destinati ai mezzi di trasporto su strada e ad aeromobili)
28.11.11 Fabbricazione di motori a combustione interna (esclusi i motori destinati ai mezzi di trasporto su
strada e ad aeromobili)
28.11.12 Fabbricazione di pistoni, fasce elastiche, carburatori e parti simili di motori a combustione interna
28.11.2 Fabbricazione di turbine e turboalternatori (incluse parti e accessori)
28.11.20 Fabbricazione di turbine e turboalternatori (incluse parti e accessori)
28.12 Fabbricazione di apparecchiature fluidodinamiche
28.12.0 Fabbricazione di apparecchiature fluidodinamiche
28.12.00 Fabbricazione di apparecchiature fluidodinamiche
28.13 Fabbricazione di altre pompe e compressori
28.13.0 Fabbricazione di altre pompe e compressori
28.13.00 Fabbricazione di altre pompe e compressori
28.14 Fabbricazione di altri rubinetti e valvole
28.14.00 Fabbricazione di altri rubinetti e valvole
28.15 Fabbricazione di cuscinetti, ingranaggi e organi di trasmissione (esclusi
quelli idraulici)
28.15.1 Fabbricazione di organi di trasmissione (esclusi quelli idraulici e quelli per
autoveicoli, aeromobili e motocicli)
28.15.10 Fabbricazione di organi di trasmissione (esclusi quelli idraulici e quelli per autoveicoli, aeromobili
e motocicli)
28.15.2 Fabbricazione di cuscinetti a sfere
28.15.20 Fabbricazione di cuscinetti a sfere
28.2 FABBRICAZIONE DI ALTRE MACCHINE DI IMPIEGO GENERALE
28.21 Fabbricazione di forni, bruciatori e sistemi di riscaldamento
28.21.1 Fabbricazione di forni, fornaci e bruciatori
28.21.10 Fabbricazione di forni, fornaci e bruciatori
28.21.2 Fabbricazione di sistemi di riscaldamento
28.21.21 Fabbricazione di caldaie per riscaldamento
28.21.29 Fabbricazione di altri sistemi per riscaldamento
28.22 Fabbricazione di macchine e apparecchi di sollevamento e movimentazione
28.22.0 Fabbricazione di macchine e apparecchi di sollevamento e movimentazione
28.22.01 Fabbricazione di ascensori, montacarichi e scale mobili
28.22.02 Fabbricazione di gru, argani, verricelli a mano e a motore, carrelli trasbordatori, carrelli elevatori e
piattaforme girevoli
28.22.03 Fabbricazione di carriole
28.22.09 Fabbricazione di altre macchine e apparecchi di sollevamento e movimentazione
28.23 Fabbricazione di macchine ed attrezzature per ufficio (esclusi computer e
unità periferiche)
28.23.0 Fabbricazione di macchine ed attrezzature per ufficio (esclusi computer e unità
periferiche)
28.23.01 Fabbricazione di cartucce toner
28.23.09 Fabbricazione di macchine ed altre attrezzature per ufficio (esclusi computer e periferiche)
28.24 Fabbricazione di utensili portatili a motore
28.24.0 Fabbricazione di utensili portatili a motore
28.24.00 Fabbricazione di utensili portatili a motore
28.25 Fabbricazione di attrezzature di uso non domestico per la refrigerazione e la
Ventilazione
28.25.0 Fabbricazione di attrezzature di uso non domestico per la refrigerazione e la
ventilazione; fabbricazione di condizionatori domestici fissi
28.25.00 Fabbricazione di attrezzature di uso non domestico per la refrigerazione e la ventilazione;
fabbricazione di condizionatori domestici fissi
28.29 Fabbricazione di altre macchine di impiego generale n.c.a.
28.29.1 Fabbricazione di bilance e di macchine automatiche per la vendita e la distribuzione
(incluse parti staccate e accessori)
28.29.10 Fabbricazione di bilance e di macchine automatiche per la vendita e la distribuzione (incluse parti
staccate e accessori)
28.29.2 Fabbricazione di macchine e apparecchi per le industrie chimiche, petrolchimiche e
petrolifere (incluse parti e accessori)
28.29.20 Fabbricazione di macchine e apparecchi per le industrie chimiche, petrolchimiche e petrolifere
(incluse parti e accessori)
28.29.3 Fabbricazione di macchine automatiche per la dosatura, la confezione e per
l'imballaggio (incluse parti e accessori)
28.29.30 Fabbricazione di macchine automatiche per la dosatura, la confezione e per l'imballaggio (incluse
parti e accessori)
28.29.9 Fabbricazione di macchine di impiego generale ed altro materiale meccanico n.c.a.
28.29.91 Fabbricazione di apparecchi per depurare e filtrare liquidi e gas per uso non domestico
28.29.92 Fabbricazione di macchine per la pulizia (incluse le lavastoviglie) per uso non domestico
28.29.93 Fabbricazione di livelle, metri doppi a nastro e utensili simili, strumenti di precisione per
meccanica (esclusi quelli ottici)
28.29.99 Fabbricazione di altro materiale meccanico e di altre macchine di impiego generale n.c.a.
28.3 FABBRICAZIONE DI MACCHINE PER L'AGRICOLTURA E LA SILVICOLTURA
28.30 Fabbricazione di macchine per l'agricoltura e la silvicoltura
28.30.1 Fabbricazione di trattori agricoli
28.30.10 Fabbricazione di trattori agricoli
28.30.9 Fabbricazione di altre macchine per l'agricoltura, la silvicoltura e la zootecnia
28.30.90 Fabbricazione di altre macchine per l'agricoltura, la silvicoltura e la zootecnia
28.4 FABBRICAZIONE DI MACCHINE PER LA FORMATURA DEI METALLI E DI
ALTRE MACCHINE UTENSILI
28.41 Fabbricazione di macchine utensili per la formatura dei metalli
28.41.0 Fabbricazione di macchine utensili per la formatura dei metalli (incluse parti e
accessori ed escluse le parti intercambiabili)
28.41.00 Fabbricazione di macchine utensili per la formatura dei metalli (incluse parti e accessori ed escluse
le parti intercambiabili)
28.49 Fabbricazione di altre macchine utensili
28.49.0 Fabbricazione di altre macchine utensili (incluse parti e accessori)
28.49.01 Fabbricazione di macchine per la galvanostegia
28.49.09 Fabbricazione di altre macchine utensili (incluse parti e accessori) n.c.a.
28.9 FABBRICAZIONE DI ALTRE MACCHINE PER IMPIEGHI SPECIALI
28.91 Fabbricazione di macchine per la metallurgia
28.91.0 Fabbricazione di macchine per la metallurgia (incluse parti e accessori)
28.91.00 Fabbricazione di macchine per la metallurgia (incluse parti e accessori)
28.92 Fabbricazione di macchine da miniera, cava e cantiere
28.92.0 Fabbricazione di macchine da miniera, cava e cantiere (incluse parti e accessori)
28.92.01 Fabbricazione di macchine per il trasporto a cassone ribaltabile per impiego specifico in miniere,
cave e cantieri
28.92.09 Fabbricazione di altre macchine da miniera, cava e cantiere (incluse parti e accessori)
28.93 Fabbricazione di macchine per l'industria alimentare, delle bevande e del
Tabacco
28.93.0 Fabbricazione di macchine per l'industria alimentare, delle bevande e del tabacco
(incluse parti e accessori)
28.93.00 Fabbricazione di macchine per l'industria alimentare, delle bevande e del tabacco (incluse parti e
accessori)
28.94 Fabbricazione di macchine per le industrie tessili, dell'abbigliamento e del
cuoio (incluse parti e accessori)
28.94.1 Fabbricazione di macchine tessili, di macchine e di impianti per il trattamento
ausiliario dei tessili, di macchine per cucire e per maglieria (incluse parti e
accessori)
28.94.10 Fabbricazione di macchine tessili, di macchine e di impianti per il trattamento ausiliario dei tessili,
di macchine per cucire e per maglieria (incluse parti e accessori)
28.94.2 Fabbricazione di macchine e apparecchi per l'industria delle pelli, del cuoio e delle
calzature (incluse parti e accessori)
28.94.20 Fabbricazione di macchine e apparecchi per l'industria delle pelli, del cuoio e delle calzature
(incluse parti e accessori)
28.94.3 Fabbricazione di apparecchiature e di macchine per lavanderie e stirerie (incluse
parti e accessori)
28.94.30 Fabbricazione di apparecchiature e di macchine per lavanderie e stirerie (incluse parti e accessori)
28.95 Fabbricazione di macchine per l'industria della carta e del cartone (incluse
parti e accessori)
28.95.0 Fabbricazione di macchine per l'industria della carta e del cartone (incluse parti e
accessori)
28.95.00 Fabbricazione di macchine per l'industria della carta e del cartone (incluse parti e accessori)
28.96 Fabbricazione di macchine per l'industria delle materie plastiche e della
gomma (incluse parti e accessori)
28.96.0 Fabbricazione di macchine per l'industria delle materie plastiche e della gomma
(incluse parti e accessori)
28.96.00 Fabbricazione di macchine per l'industria delle materie plastiche e della gomma (incluse parti e
accessori)
28.99 Fabbricazione di macchine per impieghi speciali n.c.a. (incluse parti e
accessori)
28.99.1 Fabbricazione di macchine per la stampa e la legatoria (incluse parti e accessori)
28.99.10 Fabbricazione di macchine per la stampa e la legatoria (incluse parti e accessori)
28.99.2 Fabbricazione di robot industriali per usi molteplici (incluse parti e accessori)
28.99.20 Fabbricazione di robot industriali per usi molteplici (incluse parti e accessori)
28.99.3 Fabbricazione di apparecchi per istituti di bellezza e centri di benessere
28.99.30 Fabbricazione di apparecchi per istituti di bellezza e centri di benessere
28.99.9 Fabbricazione di altre macchine per impieghi speciali n.c.a. (incluse parti e
accessori)
28.99.91 Fabbricazione di apparecchiature per il lancio di aeromobili, catapulte per portaerei e
apparecchiature simili
28.99.92 Fabbricazione di giostre, altalene ed altre attrezzature per parchi di divertimento
28.99.93 Fabbricazione di apparecchiature per l'allineamento e il bilanciamento delle ruote; altre
apparecchiature per il bilanciamento
28.99.99 Fabbricazione di altre macchine ed attrezzature per impieghi speciali n.c.a. (incluse parti e
accessori)
Fonte:www.istat.it

Periodo di decorrenza: gli investimenti devono essere fatti a decorrere dal primo luglio 2009 e fino al 30 giugno 2010.

Quando: L’agevolazione di cui al presente comma può essere fruita esclusivamente in sede di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo d’imposta di effettuazione degli investimenti.












Esempio:

Investimento effettuato dal 1.07.09 al 31.12.09 e consegna del bene entro 31.12.09
Secondo acconto Anno di Imposta 2009 da versare a Novembre 2009
Non rileva l’agevolazione
Investimento effettuato dal 1.07.09 al 31.12.09 e consegna del bene entro 31.12.09.
Saldo Anno di imposta 2009 da versare a Giugno 2010
Rileva l’agevolazione come variazione in diminuzione solo ai fini Ires o all’aliquota progressiva Irpef per le società di persone ed imprese individuali.
Investimento effettuato dal 1.01.10 al 31.06.10 e consegna del bene entro 30.06.10.
Saldo Anno di imposta 2010 da versare a Giugno 2011
Rileva l’agevolazione come variazione in diminuzione solo ai fini Ires o all’aliquota progressiva Irpef per le società di persone ed imprese individuali.

I soggetti a cui è rivolta l’agevolazione sono, per l’esattezza, i titolari di reddito di impresa ai sensi dell’articolo 55 D.p.R 917/1986 e rispondono a requisiti oggettivi per il tipo di attività svolta e soggettivi per la modalità di esercizio dell’attività. Sono infatti redditi di impresa, recita l’articolo 55, quelli che derivano dall’esercizio di imprese commerciali e cioè l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusivo delle attività elencate dall’articolo 2195 del codice civile, nonché l’esercizio delle attività agricole come elencate all’articolo 32 del D.p.R 917/1986 e cioè attività dirette alla coltivazione del terreno ed alla silvicoltura, allevamento di animali e le attività di cui al terzo comma dell’articolo 2135 del codice civile che disciplina l’imprenditore agricolo.
In sintesi, i lavoratori autonomi non sono interessati dai benefici della Tremonti Ter

Quantum: volendo in qualche modo quantificare il valore del beneficio è possibile considerare la metà dell’aliquota del contribuente moltiplicata per il valore dell’investimento.
Oltre all’agevolazione di cui sopra continua a viaggiare l’ordinario ammortamento dei beni strumentali.

Il comma 2 presenta la fattispecie dei soggetti titolari di attività industriali a rischio di incidenti sul lavoro che possono usufruire degli incentivi soltanto nella misura in cui è documentato l’adempimento degli obblighi e delle prescrizioni di cui al citato decreto.

Revoca: Il comma 3 bis recita che “l’incentivo fiscale di cui al comma 1 è revocato se i beni oggetto degli investimenti sono ceduti a soggetti aventi stabile organizzazione in Paesi non aderenti allo Spazio economico europeo”


Sostegno alla capitalizzazione delle imprese: il comma 3 ter prevede che per aumenti di capitale di società di capitali o di persone
di importo fino a 500 mila euro
perfezionati da persone fisiche mediante conferimenti ai sensi degli articoli 23422 e 24643 del codice civile
entro sei mesi dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto n.87/09
si presume un rendimento del 3 per cento annuo che viene escluso da imposizione fiscale per il periodo di imposta in corso alla data di perfezionamento dell’aumento di capitale e per i quattro periodi di imposta successivi.
Ipotizzando un aumento di capitale di 50 mila euro, iscritto al registro imprese ai sensi dell’articolo 2444 del codice civile, il quantum escluso da tassazione è pari al 3% di 50 mila euro. Nella valutazione del risparmio fiscale va tenuto sotto controllo il gap tra i costi derivanti dal perfezionamento dell’operazione di aumento di capitale con i benefici fiscali nei cinque periodi di imposta complessivi.

Sostegno alle imprese in difficoltà finanziaria: il Ministro dell’Economia e delle Finanze è stato autorizzato a stipulare, entro 120 giorni dalla data di conversione del decreto, una convenzione con l’Associazione Bancaria Italiana per favorire l’adesione degli istituti di credito a pratiche rivolte all’attenuazione degli oneri finanziari delle piccole e medie imprese anche in relazione ai tempi di pagamento degli importi dovuti.


L’articolo 6: accelerazione dell’ammortamento sui beni strumentali di impresa4

L’articolo 6 prevede che entro il 31 dicembre 2009 saranno rivisti i coefficienti di ammortamento, in quanto è emersa palese la necessità di tener conto della mutata incidenza sui processi produttivi dei beni a più avanzata tecnologia o che producono risparmio energetico. I coefficienti di ammortamento oggi in uso sono, infatti, presenti dal 1 gennaio 1989 e furono approvati con decreto del Ministero delle Finanze del 31 dicembre 1988. Il testo della norma precisa che le modifiche apportate saranno poi compensate con cambiamenti ai diversi coefficienti per i beni valutati industrialmente meno strategici.

L’articolo 7: ulteriore svalutazione fiscale di crediti in sofferenza

Aumenta la misura percentuale della svalutazione fiscalmente deducibile e degli accantonamenti per rischi su crediti degli enti creditizi e finanziari: dallo 0,3% allo 0,5%.
Vediamo il dopo della norma e cosa cambia.
A chi interessa la novità? L’interessato è l’articolo 106 del testo unico delle imposte sui redditi che dopo il comma 3 registra una new entry: il 3 bis: “per i nuovi crediti di cui al comma 3 erogati a decorrere dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2009, limitatamente all’ammontare che eccede la media dei crediti erogati nei due periodi di imposta precedenti, diversi da quelli assistiti da garanzia o da misure agevolative in qualsiasi forma concesse dallo stato, da enti pubblici e da altri enti controllati direttamente o indirettamente dallo stato, le percentuali di cui allo stesso comma sono elevate allo 0,5%. L’ammontare delle svalutazioni eccedenti il detto limite è deducibile in quote costanti nei nove esercizi successivi.”

E’ inoltre previsto al comma 2 che “per il periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto, 1 luglio 2009, la disposizione di cui al comma 3 bis dell’articolo 106 T.U.I.R si applica ai crediti erogati a partire dalla data di entrata in vigore del decreto (1 luglio 2009) e la media ivi prevista è commisurata alla residua durata del suddetto periodo di imposta”.

Nell’esempio qui di seguito esposto si fa riferimento al conteggio del beneficio previsto al comma 2 dell’Art.7 del decreto. In sintesi il provvedimento entra a regime nel 2010 ma è possibile applicarlo già dal 1 luglio 2009. Nell’esempio confrontiamo i crediti erogati nel secondo semestre 2009 con la media dei crediti erogati nei due periodi di imposta precedenti5, sempre parametrati al semestre.

Esempio:
Banca XY

 
Crediti erogati nel 2007
Crediti erogati nel 2008
Crediti erogati nel 2009
dal 1.01.09 al 31.12.2009
A
B
C
€ 10.000,00
€ 20.000,00
€ 18.000,00
 


Determinazione della Media ponderata
A+B

€ 30.000,00
giorni intercorrenti tra l’1/07 ed il 31/12 2009
184
Media ponderata (D)
€ 30.000/365*184 = € 15.123,29
Base su cui calcolare il beneficio (C–D)
€ 2.876,71
Beneficio 0,50%
€14,38
  (Valori espressi in unità di euro)
 
 

Nelle relazioni tecniche del governo al decreto legge vengono proposti i dati Banca di Italia (Tavola 16.4 - Relazione annuale 2009) secondo cui il deterioramento del credito ha comportato un aumento delle svalutazioni e rettifiche di valore dei crediti in sofferenza per oltre il 70% rispetto all'anno precedente.

Un’integrazione opera anche al successivo comma 5 dove a proposito della deducibilità delle perdite sui crediti si elencano sia quelle di cui al comma 3 e di quelle di cui al comma 3 bis.
L’articolo 12: contrasto ai “Tax Havens”6

“Tax Haven” sembra proprio il titolo di un film o di una località esotica per le vacanze mentre è l’espressione inglese corrispondente a paradiso fiscale.
Nella premessa dell’articolo 12 si palesa “l’insoddisfacente livello di trasparenza fiscale”. Le norme del presente articolo danno attuazione alle intese raggiunte tra gli stati aderenti alla Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico in materia di emersione di attività economiche e finanziarie detenute in Paesi aventi regimi fiscali privilegiati.

In qualche modo si è definito in modo chiaro ed inequivocabile il bisogno di uno standard globale volto ad assicurare l’integrità di un ambiente internazionale integro, obiettivo, tra l’altro, sottolineato a Roma il 13 febbraio 20097 nell’ambito del G7 dei ministri finanziari. Importante da notare il ruolo del Tax Information Exchange Agreements “TIEAS”8, un accordo di scambio di informazioni fiscali che ha come fine la promozione della cooperazione internazionale in argomenti fiscali attraverso lo scambio di informazioni per le finalità poste in essere dall’OCSE. A titolo esemplificativo nella nota n.7 sono riportati alcuni dei più recenti accordi bilaterali siglati.
Il comma 2 prevede che in deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli stati a regime fiscale privilegiato9 sia di quelli indicati nel D.M. 4 maggio 1999 sia di quelli indicati nel DM 21 novembre 2001, ai soli fini fiscali, salva la prova contraria fornita dal contribuente, sia esso persona fisica che giuridica, si presumono10 costituiti mediante redditi sottratti a tassazione. In tal caso le sanzioni previste dall’articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997 n.47111 sono raddoppiate. La disposizione, nell’intenzione del governo, come anche esposto nelle relazioni tecniche, è finalizzata a prevenire e reprimere i fenomeni di illecito trasferimento da, verso e sull'estero che interessano gli investimenti all'estero e le attività estere di natura finanziaria detenute, in violazione degli obblighi di dichiarazione12, dalle persone fisiche, dagli enti non commerciali e dalle società semplici ed equiparate ai sensi dell'articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi fiscalmente residenti in Italia.

Gli obblighi dichiarativi sono evidenziati dall’articolo 4 comma 213 del decreto legge del 28 giugno 1990 n. 167 che prevede l’obbligo di presentare in dichiarazione dei redditi nell’apposito quadro RW, l’ammontare dei trasferimenti da, verso e sull’estero che nel corso dell’anno hanno interessato gli investimenti all’estero e le attività estere di natura finanziaria. L’obbligo di dichiarazione non sussiste se l'ammontare complessivo degli investimenti ed attività al termine del periodo di imposta, ovvero l’ammontare complessivo dei movimenti effettuati nel corso dell’anno non supera l’importo di euro 10.000.

Infine, il comma 3 prevede l’istituzione di una unità speciale dell’Agenzia delle Entrate ed il comma 3 bis evidenza che l’Agenzia delle Entrate può avvalersi per le attività di verifica da svolgersi all’estero del Personale della Guardia di Finanza.



L’articolo 13: contrasto agli arbitraggi fiscali internazionali attraverso la verifica di effettività sostanziale
L’obiettivo posto dalla norma è quello di evitare “indebiti arbitraggi fiscali”.
Esaminiamo la terminologia lessicale: indebito, dal latino indébitus, significa letteralmente “che non si deve fare perché illecito”.
L’arbitraggio, dal francese arbitrage, è invece un'operazione che consiste nell'acquistare un bene o un'attività finanziaria su un mercato, rivendendolo su un altro mercato, sfruttando le differenze di prezzo al fine di ottenere un profitto. L'operazione è possibile se il guadagno che si ottiene supera i costi per il trasferimento del bene trattato da un mercato all'altro. L'intera operazione deve essere senza alcun rischio per l'operatore. L'arbitraggio gioca sul fattore spazio che prevede l’acquisto e la vendita in mercati diversi.
Un indebito arbitraggio fiscale si pone in essere, ad esempio, attraverso transazioni infra-gruppo14 con strutture localizzate nei paesi a fiscalità privilegiata ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli individuati nella lista di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell'articolo 168-bis T.U.I.R15.

La versione attuale dell’articolo 167 T.U.I.R16 al comma 5 lettera a è sostituita dalla seguente espressione: “la società o altro ente non residente svolga una effettiva attività industriale o commerciale, come sua principale attività nel mercato dello stato o territorio di insediamento; per le attività bancarie, finanziarie ed assicurative quest’ultima condizione si ritiene soddisfatta quando la maggior parte delle fonti, degli impieghi o dei ricavi originano nello stato o territorio di insediamento”.

Rispetto alla versione precedente della lettera a) la new entry è il termine “mercato” per le attività industriali mentre si palesa un inserimento nuovo per le attività bancarie. Modificare i casi previsti dalle esimenti di cui al comma 5 dell’art. 167 significa in qualche modo rendere più ardua la verifica della possibilità di evitare l’applicazione della norma in esame, pur in presenza dei requisiti soggettivi ed oggettivi. La norma prevede due condizioni alternative di disapplicazione17: la prima si verifica nel caso in cui il soggetto residente dimostri che il soggetto localizzato nel mercato dello stato o territorio con regime privilegiato esercita effettivamente un’attività industriale o commerciale nel mercato dello stato in cui ha sede; la seconda esimente, non mutata dal decreto legge 78/2009 si applica se il soggetto residente dimostra che la costituzione del soggetto estero non è stata motivata dalla volontà di localizzare i relativi redditi in stati o territori con regime fiscale privilegiato.

E’ stato poi aggiunto il comma 5 bis all’articolo 167 T.U.I.R. che introduce una presunzione assoluta di non effettività dell’attività svolta con riferimento a specifiche tipologie di attività. In particolare “la previsione di cui alla lettera a del comma precedente non si applica qualora i proventi della società o altro ente non residente provengono per più del 50% dalla gestione, dalla detenzione o dall’investimento in titoli, partecipazioni, crediti, o altre attività finanziarie dalla cessione o dalla concessione in uso di diritti immateriali relativi alla proprietà industriale, letteraria o artistica, nonché dalla prestazione di servizi nei confronti di soggetti che direttamente o indirettamente controllano la società o l’ente non residente, ne sono controllati o sono controllati dalla stessa società che controlla la società o l’ente non residente, ivi compresi i servizi finanziari”
All’articolo 167, dopo l’ultimo comma, è stato poi aggiunto il seguente comma 8 bis: “la disciplina di cui al comma 1 trova applicazione anche nell’ipotesi in cui i soggetti controllati ai sensi dello stesso comma sono localizzati in stati o territori diversi da quelli ivi richiamati, qualora ricorrono congiuntamente le seguenti condizioni:
a)sono assoggettati a tassazione effettiva inferiore a più della metà di quella a cui sarebbero stati soggetti ove residenti in Italia.
b)hanno conseguito proventi derivanti per più del 50% dalla gestione, dalla detenzione o dall’investimento in titoli, partecipazioni, crediti o altre attività finanziarie, dalla cessione o dalla concessione in uso di diritti immateriali relativi alla proprietà industriale, letteraria o artistica nonché dalla prestazione si servizi nei confronti di soggetti che direttamente o indirettamente controllano la società o l’ente non residente, ne sono controllati o sono controllati dalla stessa società che controlla la società o l’ente non residente, ivi compresi i servizi finanziari”.
Il Comma 8 ter recita inoltre che “le disposizioni del comma 8 bis non si applicano se il soggetto residente dimostra che l’insediamento all’estero non rappresenta una costruzione artificiosa volta a conseguire un indebito vantaggio fiscale. Ai fini del presente comma il contribuente deve interpellare l’amministrazione finanziaria secondo le modalità indicate nel precedente comma 5”;
In sintesi, il trucco di una costruzione artificiosa deve ora scontrarsi con i nuovi commi dell’Articolo 167 T.U.I.R..